A. Valeur d’entrée d’une immobilisation incorporelle
A l’image des immobilisations corporelles, celles dites incorporelles peuvent tout aussi bien être acquises notamment à titre onéreux que générées par l’entreprise.
1. Le coût d’une immobilisation incorporelle acquise à titre onéreux
Lorsque l’immobilisation incorporelle est acquise de façon séparée, son coût doit comprendre :
- Le prix d’achat, les droits de douanes et taxes non remboursables y afférents déduction faite des remises et rabais commerciaux ;
- L’ensemble des coûts directement supportés par l’entreprise dans le cadre de la préparation en vue de rendre l’immobilisation opérationnelle dans les conditions prévues. Il s’agit là de coûts tels que ceux liés aux tests de bon fonctionnement de celle-ci, des honoraires résultant directement de la mise en état de fonctionnement de cet actif. (les honoraires sur acquisition d’actif ne sont pas compris dans le coût de l’immobilisation suivant les normes actuelles de l’OHADA).
Toutefois, des dépenses telles que celles ayant trait à la formation du personnel, les frais généraux, les frais administratifs et les pertes opérationnelles initiales sont à exclure du montant à immobiliser au titre de l’immobilisation considérée. D’ailleurs, le processus d’agrégation de charges au coût de l’immobilisation s’arrête dès qu’elle est en situation d’être exploitée suivant les prévisions de la direction de l’entreprise. Les règles de détermination du coût d’une immobilisation corporelle se rapprochent beaucoup de celles qui s’appliquent aux immobilisations incorporelles. Ainsi, le traitement des frais financiers liés à l’acquisition par emprunt de ces variétés d’actifs est similaire. Les intérêts échus après la mise en exploitation de l’immobilisation incorporelle sont exclus du coût et doivent figurer dans les charges de l’exercice.
2. La production d’une immobilisation incorporelle par l’entreprise
Elle obéit à un processus dont les étapes sont diversement appréciées en comptabilité. Deux phases fondamentales sont à distinguer dans ce processus, la « phase de recherche » et la « phase de développement ». Pour que des charges encourues dans le processus de création d’une immobilisation incorporelle soient activables, il est nécessaire que l’entreprise puisse justifier de l’existence d’un actif incorporelle dont il est attendu des avantages économiques futurs probables. A partir de ce critère, il est difficile d’envisager l’immobilisation à cette étape. Les dépenses supportées au cours du processus de recherche sont donc à comptabiliser suivant leur nature dans les charges de leur exercice de rattachement.
La phase de recherche selon la norme comptable internationale IAS numéro 38 se décline entre autres, en termes :
- D’activités visant à obtenir de nouvelles connaissances ;
- De recherche d’applications de résultats de la recherche ou d’autres connaissances ;
- De recherche de substituts à des matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes ou services ;
- De formulation, conception, évaluation de différentes possibilités de matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes ou services nouveaux ou améliorés et de choix définitif de l’une d’elles.
Cette première étape est suivie de la phase de développement qui doit déboucher en principe sur l’inscription en comptabilité d’une immobilisation qui au demeurant est assujettie à des conditions. En effet, l’entreprise doit apporter la preuve de la viabilité du fruit de la recherche développement de son projet interne en démontrant :
- La faisabilité technique de l’immobilisation incorporelle dans la prospective de sa mise en service ou de sa vente ;
- Son intention d’achever l’immobilisation, de la mettre en service ;
- La façon dont l’immobilisation incorporelle générera des avantages économiques futurs probables, l’existence d’un marché pour la production issue d’elle, ou si celle-ci doit être utilisée en interne, son utilité ;
- La disponibilité notamment de ressources techniques, financières appropriées pour achever le développement et mettre en service l’immobilisation incorporelle ;
- Sa capacité à évaluer de façon fiable les dépenses attribuables à l’immobilisation incorporelle au cours de son développement.
A partir du moment où l’entreprise remplit toutes les conditions ci-dessus édictées, elle peut commencer la détermination du coût de l’immobilisation incorporelle qui est égale à la somme des dépenses. Ce coût n’intègre pas des dépenses comptabilisées avant cette date repère à partir de laquelle l’entreprise remplit les conditions listées plus-haut et des charges liées aux pertes opérationnelles initiales, les dépenses de formation du personnel pour l’exploitation de l’actif.
Les coûts pris en compte sont ceux « directement attribuables nécessaires pour créer, produire et préparer l’immobilisation pour qu’elle puisse être exploitée de la manière prévue par la direction » selon les termes de la norme comptable internationale IAS n°38. Il s’agit des coûts des matériaux et services utilisés ou consommés pour générer l’actif incorporel, des coûts et des avantages du personnel imputables à sa fabrication, des dépenses engagées pour l’enregistrement d’un droit légal sur l’immobilisation et des amortissements de brevets et licences dans le processus de création de l’actif incorporel.
B. Valeur de l’immobilisation incorporelle en fin d’exercice
Le législateur fiscal semble avoir une certaine réserve vis-à-vis des immobilisations incorporelles qui peuvent être amortissables ou non amortissables.
1. Valeur des immobilisations incorporelles amortissables en fin d’exercice
Dans la catégorie des immobilisations incorporelles amortissables, on retrouve des actifs tels que les logiciels, les brevets, les licences, les marques, les concessions, les procédés techniques etc. le qualificatif d’amortissement utilisé pour les frais de recherche et de développement, les frais d’établissement est impropre dans la mesure où il est plutôt question de charges immobilisées étalées sur plusieurs exercices. Ces composantes de l’actif fictif sont à dissocier des immobilisations incorporelles comportant une valeur économique.
Lorsque les immobilisations incorporelles ont une protection juridique limitée dans le temps, elles font l’objet d’un amortissement. La dépréciation des immobilisations incorporelles amortissables peut être constatée par amortissement linéaire. Cependant, l’accès au régime de l’amortissement accéléré leur est formellement interdit puisque réservé uniquement aux matériels et outillages neufs.
L’article 10-1 du CGI ne s’oppose pas à l’admission au régime de l’amortissement dégressif d’une immobilisation incorporelle amortissable appartenant à une entreprise industrielle. Dans le libéllé de cette disposition, il est question de « biens d’équipement autres que les immeubles d’habitation, les chantiers et les locaux servant à l’exercice de la profession, acquis ou fabriqués depuis le 1er janvier 1987npar les entreprises industrielles ». la restriction ne concerne donc pas les immobilisations incorporelles amortissables qui répondent bel et bien à la définition du terme générique de « bien d’équipement ».
Une certaine interprétation restrictive peut consister à dire que l’esprit de cette disposition évoque uniquement les immobilisations corporelles amortissables destinées aux entreprises industrielles pour lesquelles le législateur fiscal a voulu aménager un régime de faveur incitatif à l’investissement. Au demeurant, si tant est que cette interprétation soit celle de l’esprit de cet article, le législateur gagnerait à préciser et élargir cette conception des bens d’équipements afin qu’il admette les immobilisations incorporelles amortissables à ce régime dérogatoire. L’importance des entreprises dont l’exploitation est basée sur des valeurs immatérielles est aujourd’hui indéniable et grandissante. En atteste le rayonnement d’entreprises telles que Google, Apple, Facebook, Western Union…
Les actifs ne sont amortissables que lorsqu’ils sont inscrits au bilan. Le fonds commercial n’y figure que lorsqu’il a fait l’objet d’une acquisition. La norme comptable internationale IAS n°38 recommande l’amortissement du fonds commercial dans la mesure où elle considère qu’il n’a pas une durée de vie illimité. Cette position est similaire à celle de la 4eme directive européenne qui est également favorable à l’amortissement du fonds commercial. Elle n’est pas partagée par la fiscalité pour laquelle le fonds commercial et les autres éléments du fonds de commerce ne sont pas amortissables. Elle considère que leur dépréciation peut être couverte valablement par la constitution d’une provision.
C’est pourquoi, lorsqu’une entreprise procède à l’amortissement du fonds commercial, elle doit réintégrer dans ses résultats imposables les annuités d’amortissement correspondant à chaque exercice de façon extra comptable. Si tel n’est pas le cas, elle court le risque de voir l’administration fiscale rejeter cette charge non déductible et lui appliquer des pénalités.
L’amortissement de ces actifs incorporels s’effectue de manière générale sur leur durée réelle d’utilisation, leur durée de protection légale à partir notamment de leur date d’achèvement pour les produits et procédés, à la date du contrat pour les concessions. Les techniques d’amortissement sont identiques à celles exposées dans la partie concernant les immobilisations corporelles amortissables.
Les immobilisations incorporelles non amortissables, elles, font l’objet de la constitution de provision en cas de dépréciation.
2. Valeur des immobilisations incorporelles non amortissables en fin d’exercice
Les évènements pouvant concourir à une dépréciation d’une immobilisation incorporelle non amortissable ne sont pas fréquents. Mais lorsqu’ils surviennent de façon avérée, une provision peut être constituée pour y faire face. Cette provision doit être conforme aux règles tant de fonds que de forme qui prévalent à la constitution d’une provision et le sort de la provision est tout autant lié à l’évolution du risque de dépréciation.
Pour plus d’informations sur les immobilisations incorporelles. Veuillez lire notre livre: Je suis Comptable. https://tedmaster.org/produit/je-suis-comptable/
